合并財(cái)務(wù)報(bào)表是對(duì)母公司及其全部子公司形成的企業(yè)集團(tuán)整體財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果及現(xiàn)金流量的報(bào)告，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中相關(guān)會(huì)計(jì)抵銷(xiāo)分錄編制的正確性直接影響到財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性與準(zhǔn)確性。會(huì)計(jì)分錄抵銷(xiāo)業(yè)務(wù)相對(duì)復(fù)雜、晦澀且不易理解，本文通過(guò)對(duì)合并財(cái)務(wù)報(bào)表與會(huì)計(jì)抵銷(xiāo)分錄經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的探索并結(jié)合實(shí)例進(jìn)行解析。
舉例說(shuō)明
例：甲上市公司系增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。2011年1月1日，甲公司以銀行存款11000萬(wàn)元自乙公司購(gòu)入丙公司80%的股份，乙公司為甲公司的全資公司。丙公司2011年1月1日股東權(quán)益總額為15000萬(wàn)元，其中，股本為8000萬(wàn)元、資本公積為3000萬(wàn)元、盈余公積為2600萬(wàn)元、未分配利潤(rùn)為1400萬(wàn)元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為17000萬(wàn)元。
丙公司2011年度實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)2500萬(wàn)元，提取盈余公積250萬(wàn)元，當(dāng)年購(gòu)入的可供出售金融資產(chǎn)因公允價(jià)值上升確認(rèn)資本公積300萬(wàn)元。2011年丙公司從甲公司購(gòu)買(mǎi)A商品400件，購(gòu)買(mǎi)價(jià)格每件2萬(wàn)元，甲公司A商品每件成本1.5萬(wàn)元。2011年度丙公司對(duì)外出售300件，每件價(jià)格2.2萬(wàn)元，年末結(jié)存100件，每件可變現(xiàn)凈值為1.8萬(wàn)元，丙公司因此計(jì)提20萬(wàn)元存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。
[解析]按照上述合并財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)抵銷(xiāo)分錄的處理三步驟，甲公司相關(guān)業(yè)務(wù)處理如下：
*9步：合并財(cái)務(wù)報(bào)表需要抵銷(xiāo)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)鑒別。上述案例中包含*9類(lèi)長(zhǎng)期股權(quán)投資與第三類(lèi)內(nèi)部銷(xiāo)售商品而存在未實(shí)現(xiàn)收益兩種情況的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，因此需要對(duì)這兩種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)抵銷(xiāo)處理。
第二步：合并財(cái)務(wù)報(bào)表抵銷(xiāo)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)影響核算。根據(jù)資料可知，此類(lèi)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)屬于同一控制下的情況，丙公司采取成本法核算，所以在確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資影響程度時(shí)需要將其轉(zhuǎn)化為權(quán)益法下的核算模式，亦即：長(zhǎng)期股權(quán)投資抵銷(xiāo)額=初始投資確認(rèn)成本+凈利潤(rùn)影響額+可供出售金融資產(chǎn)影響額。由于此類(lèi)內(nèi)部商品交易對(duì)于丙公司不影響其凈利潤(rùn)，因此凈利潤(rùn)不需要調(diào)整。年末未分配利潤(rùn)=1400+2500-250=3650(萬(wàn)元)，長(zhǎng)期股權(quán)投資抵銷(xiāo)額=15000×80%+2500×80%+300×80%=14240(萬(wàn)元)，少數(shù)股東權(quán)益=(8000+3000+300+2600+250+3650)×20%=3650(萬(wàn)元)，內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)收益抵銷(xiāo)額=100×(2-1.5)=50(萬(wàn)元)，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備=(2-1.8)×100=20(萬(wàn)元)。
第三步：合并財(cái)務(wù)報(bào)表抵銷(xiāo)分錄編制。
將成本法調(diào)整為權(quán)益法：將2011年度獲得的凈利潤(rùn)2500萬(wàn)元按照甲公司所占比例80%計(jì)算2000萬(wàn)元記入“長(zhǎng)期股權(quán)投資”借方，同時(shí)記入“投資收益”貸方，將因可供出售金融資產(chǎn)價(jià)值上升300萬(wàn)元也按照80%核算的240萬(wàn)元記入“長(zhǎng)期股權(quán)投資”借方，同時(shí)記入“資本公積”貸方。
對(duì)于銷(xiāo)售商品內(nèi)部交易：將未實(shí)現(xiàn)收入800萬(wàn)元記入“營(yíng)業(yè)收入”借方，虛增存貨50萬(wàn)元記入“存貨”貸方，差額記入“營(yíng)業(yè)成本”貸方，同時(shí)將已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備20萬(wàn)元記入“存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”借方，沖回不應(yīng)該計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備部分并沖銷(xiāo)“資產(chǎn)減值損失”20萬(wàn)元。
長(zhǎng)期股權(quán)投資及投資收益抵銷(xiāo)：①長(zhǎng)期股權(quán)投資抵銷(xiāo)：借：股本8000，資本公積——年初3000、——本年300，盈余公積——年初2600、——本年250，未分配利潤(rùn)——年末3650;貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資14240，少數(shù)股東權(quán)益3560。②投資收益抵銷(xiāo)：借：投資收益2000，少數(shù)股東損益500，未分配利潤(rùn)——年初1400;貸：提取盈余公積250，未分配利潤(rùn)——年末3650。
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