期結(jié)算收入、結(jié)算成本以清算口徑計算），貸記“待攤費用——預繳土地增值稅”科目。項目全部竣工、辦理結(jié)算后進行土地增值稅清算，對前期預征的土地增值稅款和計提的土地增值稅費用進行調(diào)整，在取得稅務機關土地增值稅清算報告、土地增值稅清算金額確定后，借記“營業(yè)稅金及附加——土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計計提的土地增值稅費用）、“待攤費用——預繳土地增值稅”科目（差額），貸記“應交稅費——應交土地增值稅”科目（清算稅款總金額－前期累計已繳納的土地增值稅）；實際補交時，借記“應交稅費——應交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目（清算稅款總金額－前期累計已預繳的土地增值稅款）。若為退稅，則做相反的賬務處理。

　　由于會計和稅法的規(guī)定不同，企業(yè)實際繳納土地增值稅時在企業(yè)所得稅前扣除，而會計上確認的費用滯后，故房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的土地增值稅成本在企業(yè)所得稅前扣除是可抵扣的暫時性差異，對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)最終的企業(yè)所得稅沒有影響，但考慮到資金的時間價值，還是應該注意到會計和稅法上的差異。在填報企業(yè)所得稅年度納稅申報表時也應注意到這一點，在該項目生命周期所分布的幾年中將土地增值稅費用進行連續(xù)跟蹤調(diào)整。

　　承上例，2007年M公司取得第1期預售房款時，預交土地增值稅的會計分錄為：

　　借：待攤費用——預繳土地增值稅 3000000

　　貸：應交稅費——應交土地增值稅 　　　 3000000

　　借：應交稅費——應交土地增值稅 3000000

　　貸：銀行存款 　　　　　　 3000000

　　2008年、2009年第2期、第3期預售房款，預交土地增值稅的會計分錄同上。

　　2008年12月S項目第1期竣工，自行計算土地增值稅會計分錄為：

　　借：營業(yè)稅金及附加——土地增值稅 3000000

　　貸：待攤費用——預繳土地增值稅 　 3000000

　　2009年5月、2010年6月第2期、第3期竣工，自行計算土地增值稅會計分錄同上。

　　2010年10月30日，清算土地增值稅款為1500萬元，而預繳土地增值稅為1100萬元，應補交土地增值稅款400萬元，會計分錄為：

　　借：營業(yè)稅金及附加——土地增值稅 4000000

　　貸：應交稅費——應交土地增值稅 　 4000000

　　借：應交稅費——應交土地增值稅 4000000

　　貸：銀行存款 　　　　　　　　 4000000

　?。ㄈ┢髽I(yè)所得稅的處理

　　根據(jù)《國家稅務總局關于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅預繳問題的通知》（國稅函[2008]299號）規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按當年實際利潤據(jù)實分季（或月）預繳企業(yè)所得稅的，對開發(fā)、建造的住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發(fā)產(chǎn)品，在未完工前采取預售方式銷售取得的預售收入，按照規(guī)定的預計利潤率分季（或月）計算出預計利潤額，計入利潤總額預繳，開發(fā)產(chǎn)品完工、結(jié)算計稅成本后按照實際利潤再行調(diào)整。非經(jīng)濟適用房開發(fā)項目預計利潤率暫按以下規(guī)定的標準確定：位于省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于20％；位于地級市、地區(qū)、盟、州城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于15％；位于其他地區(qū)的，不得低于10％。根據(jù)《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第九條規(guī)定：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額。開發(fā)產(chǎn)品完工后，企業(yè)應及時結(jié)算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額。

　　承上例，2007年M公司預售業(yè)務毛利為6000萬元（30000×20％），預交營業(yè)稅及附加1650萬元，預交土地增值稅300萬元，預售業(yè)務應調(diào)整的應納稅額為4050萬元（6000－1650－300），預售業(yè)務應預交的企業(yè)所得稅為1012.50萬元（4050×25％），會計分錄為：

　　借：所得稅費用 10125000

　　貸：應交稅費——應交企業(yè)所得稅 10125000

　　《企業(yè)會計準則》對預售業(yè)務不確認收入，而稅法規(guī)定取得預收款項時應交所得稅，從而產(chǎn)生可抵扣的暫時性差異。房地產(chǎn)企業(yè)應確認遞延所得稅資產(chǎn)，根據(jù)預收賬款的賬面價值和計稅基礎產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異計算出遞延所得稅資產(chǎn)，借記“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，貸記“所得稅費用”科目，同時調(diào)整該年度的應納稅額。

　　承上例，假設2008年實現(xiàn)利潤總額8000萬元，其中：資產(chǎn)減值損失100萬元，業(yè)務招待費開支400萬元（允許稅前扣除金額為280萬元），公益性捐贈支出300萬元，贊助支出100萬元，該年度預收賬款凈增加33000萬元（預計毛利率為20％）。則2008年的企業(yè)所得稅的會計處理如下：

　　應交所得稅＝應稅所得額×所得稅稅率＝（利潤總額±納稅調(diào)整項目）×所得稅稅率＝（8000＋100＋120＋100＋33000×20％）×25％＝3730（萬元）

　　遞延所得稅資產(chǎn)＝100×25％＋33000×20％×25％＝1675（萬元）

　　所得稅費用＝3730－1675＝2055（萬元）

　　會計分錄為：

　　借：所得稅費用 20550000

　　遞延所得稅資產(chǎn) 16750000

　　貸：應交稅費——應交企業(yè)所得稅 37300000

　　房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應做好企業(yè)所得稅的會計核算工作，并設置“遞延稅款備查登記簿”，詳細記錄每項暫時性差異發(fā)生的原因、金額、預計轉(zhuǎn)回期限、已轉(zhuǎn)回金額等。做到原預計多少利潤，銷售結(jié)算時抵減多少，遞延所得稅資產(chǎn)增加多少，銷售結(jié)算轉(zhuǎn)回多少，哪個項目結(jié)算，就抵減哪個項目的預計利潤。

 　　　　

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